תאריך: 23 בדצמבר 2007
מיסוי אופציות לעובדים – מועד החיוב לעניין ביטוח לאומי ומס הכנסה
פס"ד "טופז-זלצמן"
הרינו מתכבדים להביא לידיעתכם כי לאחרונה נפסק, על ידי בית הדין לעבודה, כי מועד החיוב במס בגין הכנסתם של עובדים מן האופציות אשר הוקצו להם בהתאם להוראות סעיף 3(ט) לפקודת מס הכנסה (להלן: "הפקודה"), יגובש כבר במועד ההבשלה ("vesting"), קרי במועד בו הבשילה זכאותו של העובד למימוש האופציה.
עובדות המקרה
לשרון טופז ושרון זלצמן (להלן "התובעות") עובדות חברת צ'ק פוינט, הוקצו אופציות לרכישת מניות החברה.
האופציות אשר הוקצו לתובעות ניתנו למימוש במספר מנות, לאחר תום תקופת ההבשלה. רבע מן האופציות ניתנות למימוש החל מתום שנתיים להעסקה, רבע כעבור שלוש שנים, רבע כעבור ארבע שנים והרבע האחרון כעבור חמש שנים.
האופציות אשר הוענקו לתובעות אינן סחירות, להבדיל ממניות חברת צ'ק פוינט הנסחרות בבורסת הנאסד"ק בארה"ב.
על האופציות המוקצות חלות הוראות סעיף 3(ט) לפקודה, הקובע כי מועד אירוע המס, כהכנסת עבודה, יגובש במועד המרת האופציות למניות.
מנת האופציה הראשונה של התובעות הבשילה באוקטובר 2001. טופז אשר יצאה לחופשת לידה ביום 4 בפברואר 2003, בחרה לממש את האופציות בשני מועדים: נובמבר 2001 ופברואר 2002. זלצמן אשר יצאה לחופשת לידה במרץ 2002 בחרה לממש את האופציות בשלושה חלקים: בנובמבר 2001, ינואר 2002 ובפברואר 2002.
השאלה שבמחלוקת היתה האם האופציות אשר מומשו על ידי טופז בחודש פברואר 2002 ועל ידי זלצמן בחודשים ינואר-פברואר 2002, נכללות בשכר לצורך חישוב דמי לידה. התובעות טענו כי המועד הרלוונטי הוא מועד המימוש בפועל. מנגד, המוסד לביטוח לאומי טען כי המועד הרלוונטי הוא המועד בו ניתן היה לממש את האופציות, כלומר עם תום מועד ההבשלה וזאת אף אם האופציות לא מומשו כלל.
עיקרי פסק הדין
בית הדין לעבודה קבע כי מועד הבשלת האופציות והפיכתן לאופציות הניתנות למימוש, מהווה אירוע מס כהכנסת עבודה. יתרת עליית הערך מאותו מועד ועד למועד מכירת האופציות/מניות, אם תהא כזו, הינה רווח הון אשר אינו חייב בדמי ביטוח לאומי.
בית הדין ניתח את פסיקת בית המשפט העליון בעניין "יאיר דר" הדן בנושא מהיבט מס הכנסה, וציין כי אין משמעות למועד בו מומשו האופציות בפועל, אלא למועד בו הפכו סחירות וניתנות למימוש.
הבהרות נוספות
הפרשנות המקובלת לעניין סעיף 3(ט) הינה, כי מועד אירוע המס באופציות המוקצות לפי סעיף 3(ט) הינו מועד מימוש האופציות בפועל, ולא כבר במועד ההבשלה. זו גם הפרקטיקה הנוהגת לעניין ביטוח לאומי.
לפסק הדין, הקובע כי אירוע המס חל כבר במועד ההבשלה, השלכות מהותיות הן לעניין החבות בדמי ביטוח לאומי, ובעיקר לעניין החבות במס ההכנסה. עשוי להיווצר מצב בו חלק מהכנסתם של העובדים ממימוש האופציות, או אף מלוא ההכנסה במקרים מסוימים, יחויב במס כרווח הון (החייב בשיעורי מס מופחתים לעניין מס הכנסה, ואינו חייב כלל בדמי ביטוח לאומי) במקום כהכנסת עבודה, וזאת לדוגמא כאשר במועד ההבשלה מחיר המניה אינו עולה על תוספת המימוש. במקרה כאמור, במועד ההבשלה לא נצמחה הכנסה חייבת כלל, ובמועד המרת האופציות ומכירתן, כל ההכנסה תסווג כרווח הון החייב בשיעורי מס מופחתים. תוצאה זו יכולה להביא לחיסכון מס מהותי בהשוואה למיסוי הנהוג בפועל בהתאם לסעיף 3(ט), לפיו הכנסת הניצע עד למועד מימוש האופציות מתחייבת במס כהכנסת עבודה החייבת בשיעורי מס מלאים.
נציין כי לאור פסק הדין, יתכנו מקרים הפוכים בהם שווי המניה במועד ההבשלה גבוה מן בשווי במועד מימוש האופציות ומכירתן. במקרה כאמור יהא חיוב במס הכנסה ובדמי ביטוח לאומי כהכנסת עבודה, בשל הכנסה שכלל לא תצמח לעובד בפועל.
למותר לציין כי הסוגיה המתוארת בחוזר זה מתייחסת רק לגבי אופציות אשר הוקצו בהתאם להוראות סעיף 3(ט) לפקודה.
כידוע, החל משנת 2003 הוראות המס החלות על הקצאת אופציות לעובדים, אשר אינם בעלי שליטה, נקבעו במסגרת סעיף 102 לפקודה, הקובע כי מועד אירוע המס יחול בכל מקרה רק במועד מכירת המניות, או הוצאתן מידי הנאמן.
למיטב ידיעתנו, עמדתה של רשות המסים אינה נוחה מפסק דין זה וטרם נתקבלה החלטה בנוגע לאופן יישומו. לפיכך, קיימת עדיין אי בהירות לגבי אפשרות יישום פסק הדין במסגרת דוחות מס של ניצעים רלוונטיים.
משיחות עם הנהלת המוסד לביטוח לאומי הובהר כי חבות בדמי ביטוח במועד ההבשלה כאמור תחול רק ביחס לאופציות אשר הוקצו לעובדים בחברות ציבוריות, מאחר ולמניה של חברות אלו יש מחיר הנקבע בשוק.
הננו לרשותכם בכל הסבר נוסף, ככל שיידרש.
בכבוד רב,
רפופורט ושות'
רואי חשבון |